Налогообложение вкладов членов КФХ: освобождение или уплата?

Проанализируем ситуацию: член КФХ внес имущественные права (право требования) как вклад в имущество хозяйства. Вопрос — облагается ли стоимость этого права налогами (на прибыль, УСН, ЕСХН)?

Обоснование позиции:

Нормы пп. 3.7 п. 1 ст. 251 НК РФ предусматривают случаи освобождения от налогообложения вкладов в хозяйственные общества.

Однако, Крестьянское (фермерское) хозяйство (КФХ) согласно законодательству РФ не является разновидностью хозяйственного общества. Это отдельная организационно-правовая форма предпринимательской деятельности, регулируемая Федеральным законом № 74-ФЗ «О крестьянском (фермерском) хозяйстве» и соответствующими статьями Гражданского кодекса РФ (ст. 86.1 ГК РФ).

КФХ является самостоятельной формой юридического лица (или хозяйствования без юрлица), но не хозяйственным обществом в понимании главы 4 ГК РФ.

В судебной практике встречаются дела, где КФХ признаются самостоятельными юридическими лицами и несут ответственность, как субъекты, отличающиеся от хозяйственных обществ (например, постановления Арбитражных судов округов по спорам о правах и обязанностях КФХ и его членов).

Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 28 мая 2015 г. № Ф09-3187/15 по делу № А07-6175/2014. В этом деле подтверждается, что КФХ создается гражданами на основе членства для хозяйственной деятельности и не является хозяйственным обществом как таковым, а создание в форме юридического лица — право, а не обязанность членов КФХ.

Определение Судебной коллегии по административным делам Верховного Суда РФ от 26 августа 2015 г. № 19-АПГ15-3 подтверждает особый правовой статус КФХ, отличающийся от хозяйственных обществ.

Судебная практика по вопросам взыскания задолженности по долгам членов КФХ подтверждает, что имущество КФХ принадлежит членам на праве общей долевой собственности, а КФХ рассматривается отдельно от хозяйственных обществ (Определение Верховного Суда РФ от 08.11.2017 N 308-ЭС17-16446 по делу N А32-38066/2016).

Согласно уставу КФХ Садовод также не именуется как разновидность хозяйственного общества.

С учетом того, что КФХ не является хозяйственным обществом, подпункт 3.7 п. 1 ст. 251 НК РФ формально не распространяется на вклады участников КФХ, поскольку он специально относится к хозяйственным обществам и товариществам. Судебная практика показывает, что налоговые органы и суды склоняются к тому, что доходы от вкладов участников в КФХ не могут освобождаться от налогообложения на основании этой нормы, если речь идет о вкладах в имущество именно КФХ, а не в хозяйственные общества.

Аналогичные выводы содержатся в комментариях и разъяснениях Минфина РФ и судебной практики, которые отмечают, что подпункт 3.7 п. 1 ст. 251 применяется лишь к хозяйственным обществам и товариществам, регулируемым гражданским законодательством, и не распространяется на фермерские хозяйства (письмо Минфина России от 03.03.2023 № 03-03-06/1/17922).

Кроме того, согласно пп. 3.7 п. 1 ст. 251 НК РФ вклады должны вноситься в порядке, установленном гражданским законодательством. В ГК РФ определён перечень объектов, которые могут быть вкладом участника хозяйственного общества в его имущество, ограничен. В качестве вклада разрешено вносить деньги, вещи, доли (акции) в уставных (складочных) капиталах других хозяйственных товариществ и обществ, государственные и муниципальные облигации. Вкладом также могут быть подлежащие денежной оценке исключительные, иные интеллектуальные права и права по лицензионным договорам (п. 1 ст. 66.1 ГК РФ). Формально никакие другие имущественные права (права требования) в качестве вклада вносить нельзя.

Статья 66.1 включена в ГК РФ Федеральным законом от 5 мая 2014 г. N 99-ФЗ. Согласно ч. 4 ст. 3 указанного закона с даты его вступления в силу (01.09.2014) нормы других федеральных законов, включая Закон об ООО, применяются только в части, не противоречащей ГК РФ в редакции этого закона. Поэтому ст. 27 Закона об ООО не может рассматриваться как расширяющая по сравнению с п. 1 ст. 66.1 ГК РФ перечень видов объектов гражданских прав, которые допускается вносить в качестве вклада в имущество ООО.

Таким образом, право требования не может быть вкладом в имущество также и ООО, предусмотренным ст. 27 Закона об ООО.

Краткий вывод

Стоимость права требования облагается налогом (в зависимости от режима: налог на прибыль, УСН или ЕСХН), поскольку освобождение по пп. 3.7 п. 1 ст. 251 НК РФ не применяется. КФХ — не хозяйственное общество, а отдельная форма (ФЗ № 74-ФЗ, ст. 86.1 ГК РФ). Кроме того, право требования не входит в перечень допустимых вкладов по ст. 66.1 ГК РФ.